Евгений Венедиктов,
директор по вопросам налогообложения PwC Uzbekistan.
С 1 января 2022 года вступили в силу изменения в Налоговом кодексе, которые устанавливают порядок налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний (КИК).
По новым правилам прибыль КИК подлежит налогообложению у контролирующего лица, поэтому даже если КИК пользуется минимальным налогообложением, ее прибыль будет облагаться на уровне контролирующих лиц.
По данным ОЭСР, правила КИК приняты более чем в 50 странах. Впервые похожие правила были применены в США в 1962 году, но по-настоящему широкое развитие они получили в рамках глобальной программы по противодействию перемещению прибыли в низконалоговые юрисдикции и размыванию налоговой базы (Base Erosion and Profit Shifting — BEPS), обсуждение которых началось после финансового кризиса 2008 года.
Принятые в Узбекистане правила основаны на мировой практике и во многом похожи на российские правила КИК, действующие с 2015 года.
Правила написаны достаточно широко. Контролирующим лицом признается юридическое или физическое лицо — налоговый резидент Узбекистана которое:
- владеет более 25% капитала иностранной компании;
- владеет более 10%, но в сумме налоговые резиденты Узбекистана владеют более 50%;
- критерий участия не соблюдается, но осуществляется контроль в своих интересах, интересах супруга/несовершеннолетних детей.
Понятие контролируемой иностранной компании включает как иностранные юридические лица, так и иностранные структуры без образования юридического лица, а также юридические лица, для которых законодательством государства регистрации не предусмотрено участие в капитале, но контроль над которыми осуществляют налоговые резиденты Узбекистана.
Соответственно, прибыль иностранных компаний, контролируемых налоговыми резидентами Узбекистана, с 2022 года подлежит налогообложению в стране, если не применимы освобождения.
Когда прибыль КИК освобождается от налогов
Налоговый кодекс предусматривает несколько оснований для освобождения прибыли КИК от налогообложения:
1) если КИК является активной иностранной компанией или активной иностранной холдинговой компанией и государство ее постоянного местонахождения не включено в перечень офшорных юрисдикций;
2) если эффективная ставка налогообложения доходов (прибыли) для этой КИК составляет не менее 15% и государство ее местонахождения имеет международный договор по вопросам налогообложения с Узбекистаном;
3) если КИК является некоммерческой организацией, банком или страховой организацией;
4) если сумма прибыли КИК не превысила 300 млн сумов (около $26 тыс.)
При этом, статус активной иностранной компании требует, чтобы доля пассивных доходов у такой компании была не более 20%. Учитывая, что перечень пассивных доходов очень широк, спектр видов деятельности, которые позволят применять статус активной иностранной компании, сужается до поставок товаров, а также выполнения отдельных работ и услуг, не попавших в данный перечень (например, строительно-монтажных).
Статус активной иностранной холдинговой компании требует одновременного соблюдения следующих условий:
не менее чем на 75% в уставном капитале КИК должно прямо принадлежать юридическому лицу — резиденту Узбекистана в течение не менее чем 365 последовательных календарных дней;
доля пассивных доходов (за исключением дивидендов от активных иностранных компаний) должна быть не более 5%;
доля прямого участия в уставном капитале каждой активной иностранной компании (дивиденды от которых исключаются в предыдущем критерии) должна быть не менее 50% в течение не менее чем 365 последовательных календарных дней.
Таким образом, Налоговый кодекс предусматривает крайне ограниченные возможности для освобождения от налогообложения прибыли КИК.
В то же время, существует возможность уменьшения налоговых последствий по КИК. Прибыль уменьшается на величину дивидендов, выплаченных компанией в следующем году, с учетом промежуточных дивидендов, выплаченных в течение финансового года. Если КИК не может распределить прибыль, потому что по закону ее нужно направить на увеличение уставного капитала, то такая прибыль не учитывается при определении налоговой базы у контролирующего лица.
Кроме того, при определении прибыли КИК не учитываются доходы в виде дивидендов, источником выплаты которых являются юридические лица Узбекистана, если контролирующее лицо КИК имеет фактическое право на такие доходы и освобождено от уплаты налога с таких доходов либо самостоятельно уплатило его (в налоговой практике этот механизм получил название «сквозной подход»).
Существуют два варианта определения налоговой базы по КИК:
на основе финансовой отчетности иностранной компании (при соблюдении определенных условий: если страна КИК имеет договор по вопросам налогообложения с Узбекистаном и осуществляет обмен информацией или если отчетность проаудирована);
по правилам Налогового кодекса (по выбору контролирующего лица или если условия, указанные выше, не выполняются).
Расчет на основе финансовой отчетности более простой и эффективный, так как альтернативный вариант предполагает применение предусмотренных в Налоговом кодексе критериев признания расходов для целей налогообложения, ограничений на вычет процентов, требования к подтверждающим документам
Обращаем внимание, что реинвестирование прибыли, полученной КИК, не уменьшает налоговую базу, то есть если не применимы освобождения и не выплачены дивиденды, прибыль КИК облагается в Узбекистане, независимо от того, как она была использована.
При наличии КИК, контролирующее лицо обязано:
подать уведомление об участии в иностранной организации — не позднее одного месяца с даты возникновения (изменения доли) участия;
подать уведомление о КИК — не позднее 20 марта года, следующего за налоговым периодом, в котором доля прибыли контролируемой иностранной компании подлежит учету у контролирующего лица (поскольку правила действуют с 2022 года, первые уведомления о КИК должны быть поданы до 20 марта 2024 года);
включить прибыль КИК в налоговую отчетность по налогу на прибыль или налогу на доходы физических лиц (впервые прибыль КИК будет включаться в отчетность контролирующих лиц за 2023 год, которая будет подаваться в начале 2024 года).
Убыток КИК может быть перенесен на будущие периоды, только если контролирующим лицом представлено уведомление о КИК за период получения убытка, поэтому по убыточным КИК, даже если нет налоговой базы сейчас, целесообразно подать уведомление, чтобы потом была возможность учесть эти убытки для налогообложения.
За непредставление вовремя уведомлений могут наложить штраф — на граждан 3 БРВ, а на должностных лиц — 10 БРВ (с 1 мая БРВ — 330 тыс. сумов). Неуплата или неполная уплата контролирующим лицом налога в результате невключения в налоговую базу доли прибыли КИК влечет наложение штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 10 млн сумов.
Почему это важно
В 2022 году Узбекистан присоединился к Глобальному форуму по прозрачности и обмену информацией для целей налогообложения. Туда входят 166 стран, включая все страны G20, члены ОЭСР, международные финансовые центры и большинство развивающихся стран. Участники форума обязуются бороться с уклонением от уплаты налогов путем внедрения согласованных на международном уровне стандартов прозрачности и обмена информацией для целей налогообложения.
Кроме того, обмен информацией между налоговыми органами предусмотрен большинством соглашений об избежании двойного налогообложения. В России и Казахстане уже есть случаи, когда налоговые органы узнавали от компетентных органов других стран о зарегистрированных в этих странах компаниях, контролируемых юридическими и физическими лицами — резидентами России и Казахстана, соответственно.
Учитывая, что налоговые органы Узбекистана быстро перенимают опыт коллег из других стран, стоит ожидать, что КИК компаний и граждан Узбекистана также будут раскрыты в рамках обмена между налоговыми органами.
Особенностью Узбекистана является то, что для дивидендов предусмотрены пониженные ставки (5% как по НДФЛ, так и по налогу на прибыль, а до 31 декабря 2024 года — дивиденды по акциям освобождены от НДФЛ). В то же время, для прибыли КИК специальных норм не предусмотрено, поэтому они облагаются по стандартной ставке (12% — НДФЛ и 15% — налог на прибыль, если не применяется иная ставка).
В этой связи компаниям и физлицам, владеющим иностранными компаниями, целесообразно провести анализ структуры владения, чтобы выявлить КИК, проверить применимость освобождений (активные иностранные компании, превышение порога, расчет эффективной ставки налогообложения КИК
разработка стратегии распределения дивидендов (в отличии от иных мер, распределение дивидендов до конца 2023 года позволит уменьшить последствия даже по уже завершенному 2022 году);
изменение товарных и денежных потоков;
применение «сквозного» подхода;
оптимизация структуры владения (смена налогового резидентства, переезд из оффшорных стран
и т. д. ).
Таким образом, указанные положения ввели не только дополнительную отчетность, но и могут привести к существенным дополнительным налоговым обязательствам в Узбекистане, которые будут подлежать уплате в 2024 году, поэтому требуют внимания уже сейчас.
